Налог на прибыль застройщика: возникает ли доход с непроданных квартир и когда

Как известно, для застройщиков, работающих в рамках 214-ФЗ, установлены специальные правила определения налоговой базы по налогу на прибыль (НнП):

1. Средства участников долевого строительства являются необлагаемым доходом в виде целевого финансирования (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
2. Затраты на строительство не уменьшают налоговую базу, а считаются использованием этого целевого финансирования по назначению (п. 17 ст. 270 НК РФ).
3. Если в итоге у застройщика останутся средства, они сформируют его положительный финансовый результат и попадут под н/о как внереализационный доход в виде неиспользованных по целевому назначению средств (пп. 14 ст. 250 НК РФ).

На практике периодически возникают налоговые споры:

1. В какой момент определять финансовый результат. Здесь инспекторы часто пытаются сдвинуть его на более ранний период, чтобы быстрее получить налог.
2. Как считать финансовый результат.

Раньше налоговые органы пытались считать финансовый результат отдельно по каждому объекту ДДУ. Если по одной квартире получалась экономия, налоговая считала ее доходом и включала в налоговую базу. Если же по другой квартире расходы превышали полученные на нее средства, убытки не включались в состав расходов. В результате налог мог возникнуть даже тогда, когда по дому в целом реальной прибыли не было.

Суды с таким подходом не соглашаются.

Пунктом 36 «Обзора судебной практики ВС РФ № 2 (2021)» установлено, что застройщик, осуществляющий строительство МКД в рамках ДДУ, вправе определять налоговую базу по НнП исходя из итоговой величины финансового результата от использования средств дольщиков по целевому назначению, который рассчитывается в целом по объекту строительства.

Начисление НнП, пени и штрафа в связи с определением финансового результата по каждому объекту ДДУ является незаконным.

На основании данной позиции ВС сформирована устойчивая судебная практика.

Тем не менее вопрос учета в целях налога на прибыль доходов и расходов застройщика, полученных и понесенных при долевом строительстве МКД, периодически возникает на практике.

Так, в конце 2025 г. застройщики одного из регионов столкнулись с рядом налоговых претензий.

На момент сдачи МКД у застройщика остались объекты, непроданные по ДДУ. Расходы на строительство объектов полностью возмещены за счет средств дольщиков, аккумулированных на счетах эскроу.

Позиция налоговой:

1. УФНС признает экономию от строительства на дату получения разрешения на ввод в эксплуатацию, аргументируя это тем, что с 01.03.2025 г. вступили в силу поправки в ГрК РФ и там появилось правило, что строительство считается завершенным с момента получения РНВ.
2. УФНС квалифицировало эти не подлежащие передаче дольщикам объекты как безвозмездно полученное имущество и хотело обложить их налогом по рыночной стоимости.

Наша команда категорически не согласилась с позицией регионального УФНС и во главе с Геллером М. В. и комитетом по строительству «ОПОРЫ РОССИИ» подключилась к этому спору.

С чем мы не согласились:

Во-первых, с определением финансового результата застройщика на дату завершения строительства МКД.

Наши контраргументы:

• ГрК РФ имеет свой предмет регулирования.
• Одновременно с изменением ГрК РФ менялся и НК РФ:

К целевому финансированию отнесены средства дольщиков и (или) инвесторов, аккумулированные на счетах организации-застройщика, в т. ч. перечисленные со счетов эскроу, при наличии несданных в эксплуатацию иных объектов, создание которых предусмотрено в связи с исполнением ДДУ (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

То есть вывод налогового органа о необходимости окончательного определения финансового результата застройщика непосредственно на дату завершения строительства МКД не основан на положениях НК РФ.

Налоговое законодательство не устанавливает правило, согласно которому завершение строительства либо ввод объекта в эксплуатацию автоматически прекращают режим целевого финансирования и влекут обязанность застройщика именно на эту дату определить окончательную величину экономии, подлежащую включению в налоговую базу.

Напротив, положения НК РФ допускают использование средств целевого финансирования и после завершения строительства МКД. Следовательно, на дату окончания строительства обязательства застройщика по целевому использованию полученных средств могут сохраняться, а соответствующие расходы могут продолжать формироваться.

В связи с этим дата завершения строительства сама по себе не может рассматриваться как безусловная точка окончательного определения финансового результата. Для целей налогообложения имеет значение не формальный факт завершения строительства, а фактическое завершение использования средств целевого финансирования по назначению и формирование окончательного финансового результата проекта.

Иной подход приводит к преждевременному признанию дохода и фактически исключает из расчета расходы, которые в силу закона могут быть произведены после завершения строительства, что противоречит экономическому содержанию режима целевого финансирования и положениям НК РФ.

Во-вторых, УФНС квалифицировало эти не подлежащие передаче дольщикам объекты как безвозмездно полученное имущество и хотело обложить их налогом по рыночной стоимости.

Наши контраргументы:

• Позиция ВС РФ: застройщик, осуществляющий строительство МКД в рамках ДДУ, вправе определять налоговую базу по НнП исходя из итоговой величины финансового результата от использования средств дольщиков по целевому назначению, который рассчитывается в целом по объекту строительства.
• Гл. 25 НК РФ: доход возникает при получении имущества (работ, услуг) или имущественных прав от другого лица. То есть одна сторона - получающая, другая - передающая. Дольщики право собственности на квартиры, которые не охвачены их договорами, не получают и не передают.
• Помещения, оставшиеся у застройщика, финансируются не только за счет средств дольщиков, но и за счет собственных или заемных средств.
• Эти затраты за счет собственных или заемных средств необходимо учитывать, что невозможно в продвигаемой УФНС схеме (при безвозмездном получении). Такая возможность появляется в случае последующей реализации этих объектов при определении налоговой базы по налогу на прибыль в общеустановленном порядке.

В результате работы, проделанной нашей командой, последовательно появились два практически идентичных по содержанию письма Минфина и ФНС России.

Во-первых, письмо ФНС России от 18.08.2026 № СД-36-3/7091@:

Если по завершении долевого строительства у застройщика имеются объекты, не подлежащие передаче по ДДУ, то само наличие таких объектов не влечет образования дохода в виде безвозмездно полученного имущества, подлежащего обложению налогом на прибыль.

При этом доходы от последующей реализации объектов, не подлежащих передаче участникам ДДУ, а также расходы на их создание учитываются при определении налоговой базы по НнП в общеустановленном порядке.

ФНС дала поручение довести это письмо до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков.

Во-вторых, Минфин России в письме от 28.07.2026 № 03-03-08/65074 дополнительно уточнил следующее:

Финансовый результат организации-застройщика определяется в том отчетном (налоговом) периоде, в котором выполнены все обязательства в рамках договора участия в долевом строительстве.

Надеемся, что благодаря вмешательству нашей команды вопрос закрыт.