Расходы налогоплательщика, свидетеля, понятого в ходе налогового контроля: когда и сколько можно вернуть?
Многие налогоплательщики знают про возможность возместить свои расходы на юридическую помощь по досудебному обжалованию актов налоговых органов, например расходы на подготовку досудебной жалобы, если такое обжалование обязательно по закону. Известны налогоплательщикам и проблемы при их взыскании. А вот про возможность возместить свои расходы в случае привлечения гражданина, в т. ч. являющегося директором предприятия, индивидуальным предпринимателем, в качестве свидетеля или понятого в ходе мероприятий налогового контроля знают немногие или по каким-то причинам не пользуются ей.
В первую очередь эксперты Юридического бюро «Константа» хотели бы обратить внимание на важную новость.
Ранее при рассмотрении одного из дел Верховный суд пришел к выводу, что возможность возмещения налогоплательщику убытков в виде расходов, понесенных при обжаловании решения налоговой инспекции в вышестоящий налоговый орган, поставлена в зависимость от того, имело ли место со стороны налоговой инспекции невыполнение публичных обязанностей при проведении мероприятий налогового контроля и при вынесении обжалованного решения. То есть, говоря простым языком, было ли нарушено при вынесении решения налоговым органом законодательство, определяющее порядок проведения налогового контроля, рассмотрение материалов проверок и вынесение соответствующего решения, или нет (п. 23 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2020), утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 23.12.2020).
Соответственно, аналогичными подходами руководствовались суды при разрешении данной категории дел до последнего времени. Исходя из положений ст. 15, 16, 1069 Гражданского кодекса РФ, при удовлетворении (отказе в удовлетворении) требований о взыскании расходов оценивалась законность действий налогового органа и поведение налогоплательщика на стадии принятия решения, с той точки зрения, что являлось основанием доначисления налогов: результат выражения оценки законности действий налогоплательщика, данной налоговым органом в пределах его полномочий, либо игнорирование налоговым органом положений Налогового кодекса и (или) возражений и доказательств налогоплательщика, представленных на акт налоговой проверки, тому подобные грубые нарушения, с безусловностью повлиявшие на результаты налоговой проверки.
И если со стороны налогового органа отсутствовали факты невыполнения своих обязанностей, приведшего к тому, что налогоплательщик при обжаловании решения был вынужден нести дополнительные расходы, направленные, по сути, на исправление нарушений, и ставших причиной неправомерного доначисления налогов, во взыскании расходов отказывали. Поскольку законное проведение мероприятий налогового контроля и выражение при этом оценки законности действий налогоплательщика хотя имеет для него неблагоприятные имущественные последствия, о противоправности поведения налоговиков не свидетельствует и достаточных оснований для возмещения вреда не образует.
Однако Постановлением от 31 марта 2025 года № 15-П Конституционный Суд дал оценку конституционности ч. 14 ст. 17 Федерального закона от 1 апреля 1996 года № 27-ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системах обязательного пенсионного страхования и обязательного социального страхования» и ст. 15 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Указанные положения являлись предметом рассмотрения в той мере, в какой на их основании решается вопрос о возмещении расходов, понесенных в связи с внесудебным обжалованием решений о привлечении страхователя к ответственности, предусмотренной Федеральным законом от 1 апреля 1996 года № 27-ФЗ, в случае признания этих решений незаконными ввиду отсутствия противоправности в действиях (бездействии) страхователя.
Следует отметить, что положения ч. 14 ст. 17 данного закона, предусматривающие обжалование решений территориального органа Социального фонда России о привлечении к ответственности за совершение правонарушения в вышестоящий орган Фонда, по сути, аналогичны порядку обжалования решений налоговых органов, установленному п. 2 ст. 138 НК РФ.
По нашему мнению, Конституционный суд, в отличие от Верховного суда, занял иную позицию по данному вопросу. Как следует из Постановления, оспоренные положения не исключают возмещения в разумных пределах необходимых расходов, понесенных страхователем в связи с внесудебным обжалованием решения территориального органа государственного внебюджетного фонда о привлечении страхователя к ответственности, предусмотренной ч. 3 ст. 17 Федерального закона от 01.04.1996 № 27-ФЗ, вне зависимости от установления вины или незаконности конкретных действий или бездействия должностных лиц органов государственного внебюджетного фонда.
Возможно, опираясь на данные выводы Конституционного суда, при известной настойчивости налогоплательщики смогут изменить подход арбитражных судов по делам о возмещении издержек, понесенных в связи с обжалованием решений налоговых органов в вышестоящий орган.
Рассмотрим также распространенные в наших реалиях случаи, такие как вызов в налоговый орган руководителя, сотрудника, предпринимателя или кого-либо еще, кто располагает, по мнению налогового органа, необходимыми сведениями, в качестве свидетеля (ст. 90 НК РФ) и участие при осмотрах в качестве понятых (ст. 92. НК РФ).
Если понятые привлекаются налоговым органом (осмотр, изъятие) непосредственно на месте, затрат, которые следовало бы возмещать, практически не бывает. А вот вызов в качестве свидетеля может потребовать (учитывая укрупнение и связанную с ним существующую отдаленность обособленных подразделений ФНС даже по меркам нашей области, подорожание проезда) затрат для законопослушного гражданина, которые желательно компенсировать.
При этом, даже если результат проверки не в пользу налогоплательщика, его сотрудники или контрагенты (в т. ч. предприниматели, работники), иные лица, участвовавшие в допросах в качестве свидетелей, имеют возможность компенсировать часть своих расходов.
На основании п. 1 ст. 131 НК РФ свидетелям должны возмещаться понесенные ими в связи с явкой в налоговый орган расходы на проезд, расходы на наем жилого помещения и дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Порядок таких выплат и размеры сумм, подлежащих выплате из федерального бюджета в соответствии с п. 4 ст. 131 НК РФ, в настоящее время определены Постановлением Правительства РФ от 16.03.1999 № 298. Не вдаваясь в подробный анализ утвержденного Правительством Положения о порядке выплаты и размерах сумм, подлежащих выплате свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым, привлекаемым для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля (далее в тексте – Положение), обратим лишь внимание, что в соответствии с его п. 6 «выплата сумм, причитающихся свидетелям, производится по выполнении ими своих обязанностей на основании решения начальника (заместителя начальника) налогового органа, привлекавшего указанных лиц для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля, в пределах средств, выделяемых налоговому органу из федерального бюджета».
Из этого следует, что изначально расходы по обеспечению явки в налоговый орган возлагаются именно на свидетеля. Материальные возможности по несению таких расходов в расчет не принимаются. Возможность компенсации расходов свидетеля и в п. 4 ст. 131 НК РФ, и в п. 6 Положения допускается только «по выполнении ими своих обязанностей». Прибытие из одного населенного пункта в другой должно быть связано с необходимостью явки в налоговый орган для допроса в качестве свидетеля. При этом свидетель не обязан искать самое дешевое средство передвижения и место размещения. Понесенные расходы должны отвечать критериям разумности, т. е. желательно, как и в любом случае при обращении за возвратом, выбирать «золотую середину», т. к. для компенсации понесенных расходов гражданину недостаточно представления соответствующих документов, необходимо еще и решение начальника (заместителя начальника) налогового органа.
В случае если гражданин принял участие в допросе и имеет необходимые документы, подтверждающие расходы, он вправе рассчитывать на соответствующую компенсацию. К сожалению, Положением не определены предельные сроки выплаты свидетелю такой компенсации. Однако закон предоставляет гражданину право обратиться в суд, в том числе с требованиями об оспаривании бездействия органа государственной власти, иного органа, организации, наделенных отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностного лица, если он полагает, что нарушены его права ч. 1 ст. 218 КАС РФ. Суды, как свидетельствует судебная практика (правда, немногочисленная), на его стороне.