Уголовная ответственность за преступления в налоговой сфере: что надо знать директору и индивидуальному предпринимателю

Общественно опасных деяний в налоговой сфере, являющихся уголовно наказуемыми, довольно много, коснемся некоторых из них:

• уклонение от уплаты налогов предпринимателями и организациями (ст. 198, 199 УК РФ);
• невыполнение обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению налогов в бюджет (ст. 199.1 УК РФ).

И хотя Федеральный закон от 18.03.2023 № 78-ФЗ внес поправки в ст. 199, 199.1 УК РФ, которые уменьшили максимальные сроки наказания в виде лишения свободы за уклонение от уплаты налогов в особо крупных размерах и за неисполнение обязанностей налогового агента (как организациями, так и предпринимателями) в своих интересах в особо крупном размере, наказания за данные правонарушения остаются серьезными. В связи с проводимой налоговой амнистией, связанной с дроблением бизнеса, выявлением фактов неуплаты налогов с использованием контрагентов налогоплательщика, имеющих признаки фиктивности, в предпринимательской среде вновь активно обсуждаются вопросы о последствиях выявления таких фактов, в том числе возможность привлечения к уголовной ответственности.

В настоящей статье в обобщенном виде предлагаем к вниманию полезные сведения об уголовной ответственности за указанные преступления, основаниях освобождения от уголовной ответственности, видах наказаний, сроках давности привлечения к уголовной ответственности.

Поводом для возбуждения уголовного дела о налоговых преступлениях могут служить только материалы, направленные налоговыми органами для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Это закреплено в ч. 1.3 ст. 140 УПК РФ. Налоговый орган направит их при одновременном соблюдении следующих условий:

• в ходе налоговой проверки выявлена недоимка, по итогам которой принято решение о привлечении к ответственности;
• после вступления в силу решения о привлечении к ответственности истекли 75 рабочих дней, но перечисленных и признаваемых в качестве ЕНП денежных средств недостаточно для погашения недоимки;
• размер неисполненной обязанности указывает на налоговое преступление.

Налоговые органы могут сообщать органам Следственного комитета России сведения о признаках налоговых преступлений и в других случаях, когда не все условия из п. 3 ст. 32 НК РФ соблюдены (в рамках общего обмена информацией). Например, если по итогам проверки принято решение об отказе в привлечении к ответственности, но тем не менее размер недоимки указывает на налоговое преступление.

Размеры выявленной неуплаты, указывающей на преступление, различаются для предпринимателей и организаций. Порог для предпринимателей - если сумма неуплаченных налогов свыше 2 700 000 руб. за три финансовых года подряд, для организаций свыше 18 750 000 руб., за тот же период. В этом случае налоги считаются не уплаченными в крупном размере. В случае если сумма неуплаченных  предпринимателем налогов за три финансовых года подряд  превысит 13 500 000 руб. или 56 250 000 руб. организацией, то данные обстоятельства квалифицируются как неуплата налогов в особо крупном размере. Эти размеры определяются сложением всех видов неуплаченных налогов, сборов и страховых взносов, администрируемых ФНС России. При этом учитываются лишь суммы тех налогов, сборов, страховых взносов, которые не были уплачены в бюджеты различных уровней по истечении налоговых (расчетных) периодов по видам налогов, сборов, страховых взносов в соответствии с НК РФ.

Вообще, как разъясняет Верховный суд Российской Федерации, по смыслу закона ответственность за преступления, предусмотренные ст. 98, 199 УК РФ, может наступить при наличии к тому оснований и за отдельный налоговый период, установленный НК РФ (например, за календарный год или квартал по НДС), если уклонение от уплаты одного или нескольких налогов составило крупный или особо крупный размер и истекли сроки их уплаты, установленные законодательством о налогах и сборах (п. 11, 12 Постановления Пленума ВС РФ от 26.11.2019 № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления»).

Организация может быть привлечена к уголовной ответственности, если она:

• умышленно не платила налоги (страховые взносы, сборы) в крупном или особо крупном размере и не представляла при такой неуплате налоговые декларации (расчеты) или иные документы, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным;
• включала в налоговую декларацию (расчет) или такие документы заведомо ложные сведения.

То есть, если налогоплательщик правильно рассчитал налог (страховые взносы, сбор), отразил его в отчетности, но не уплатил в срок, уголовной ответственности не будет, так как в этом случае нет состава преступлений, предусмотренных статьями 198 и 199 УК РФ.

К ответственности привлекут должностных лиц организации, которые подписывали и подавали отчетность в инспекцию и должны были отвечать за полную и своевременную уплату налогов. Такими лицами могут быть руководитель организации или другой сотрудник, который был уполномочен подписывать и представлять отчетность (например, главный бухгалтер), лицо, которое не являлось руководителем, но фактически выполняло его обязанности (например, один из участников общества, который контролировал все ключевые финансовые сделки, денежные потоки, бухгалтерские и налоговые документы, давал указания номинальному руководителю или бухгалтеру о включении в налоговую декларацию тех или иных сведений, о месте и фронте работ и т. п.).

За неуплату налогов (страховых взносов, сборов) в крупном размере суд может назначить одно из следующих наказаний:

• штраф от 100 000 до 300 000 руб. или в размере зарплаты (иного дохода) осужденного за период от 1 года до 2 лет;
• принудительные работы на срок до 2 лет, в том числе с лишением на срок до 3 лет права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью;
• арест на срок до 6 месяцев;
• лишение свободы на срок до 2 лет, в том числе с лишением на срок до 3 лет права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью.

Если нарушение совершено группой лиц по предварительному сговору, то ответственность будет такая же, как при неуплате налогов (страховых взносов, сборов) в особо крупном размере (п. а ч. 2 ст. 199 УК РФ). 

За неуплату налогов (страховых взносов, сборов) в особо крупном размере суд может назначить следующие наказания (п. б ч. 2 ст. 199 УК РФ):

• штраф от 200 000 до 500 000 руб. или в размере зарплаты (иного дохода) осужденного за период от 1 года до 3 лет;
• принудительные работы на срок до 5 лет, в том числе с лишением на срок до 3 лет права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью;
• лишение свободы на срок до 5 лет, в том числе с лишением на срок до 3 лет права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью.

В свою очередь предпринимателя могут привлечь к уголовной ответственности, если он также умышленно не платил налоги (страховые взносы, сборы) в крупном или особо крупном размере и при этом не подавал декларации (расчеты) и другие документы, которые обязан был подавать, либо включал в декларацию и другие документы заведомо ложные сведения.

Виды уголовной ответственности за неуплату налогов предпринимателем также зависят от того, в каком размере не уплачены налоги: в крупном или особо крупном. За подобные деяния у суда есть большой выбор мер для восстановления социальной справедливости, исправления предпринимателя и предупреждения совершения им новых преступлений.

Суд может назначить предпринимателю, не уплатившему налоги в крупном размере:

• штраф от 100 000 до 300 000 руб. или в размере зарплаты (иного дохода) осужденного за период от 1 года до 2 лет;
• принудительные работы на срок до 1 года;
• арест на срок до 6 месяцев;
• лишение свободы на срок до 1 года.

За неуплату налогов в особо крупном размере суммы штрафов выше, а сроки принудительных работ и лишения свободы могут быть больше:

• штраф от 200 000 до 500 000 руб. или в размере зарплаты (иного дохода осужденного) за период от 18 месяцев до 3 лет;
• принудительные работы на срок до 3 лет;
• лишение свободы на срок до 3 лет.

Руководителя, главного бухгалтера, иное лицо организации или предпринимателя, выступающих в качестве налогового агента, – могут привлечь к уголовной ответственности, если они в личных интересах (который в данных случаях выражается в стремлении лица извлечь выгоду имущественного или неимущественного характера) не начисляли, не удерживали или не перечисляли в бюджет «агентские» налоги в крупном или особо крупном размере.    

Эти размеры одинаковы и для налоговых агентов – организаций, и для агентов-предпринимателей. Налог считается не перечисленным в крупном размере, если его размер превышает 18 750 000 руб. за три финансовых года подряд, в особо крупном размере, если его размер превышает 56 250 000 руб. за три финансовых года подряд.

При расчете учитываются только те налоги, которые организация или предприниматель не уплатили именно в качестве налогового агента. Налоги (страховые взносы, сборы), которые не были уплачены в качестве налогоплательщика, в этом расчете не учитываются.

За неуплату «агентских» налогов в крупном размере суд может назначить такое наказание:

• штраф от 100 000 до 300 000 руб. или в размере зарплаты (иного дохода) осужденного за период от 1 года до 2 лет;
• принудительные работы на срок до 2 лет, в том числе с лишением на срок до 3 лет права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью;
• арест на срок до 6 месяцев;
• лишение свободы на срок до 2 лет, в том числе с лишением на срок до 3 лет права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью.

За неуплату налогов в особо крупном размере наказание ужесточается (ч. 2 ст. 199.1 УК РФ):

• штраф от 200 000 до 500 000 руб. или в размере зарплаты (иного дохода осужденного) за период от 2 до 5 лет;
• принудительные работы на срок до 5 лет, в том числе с лишением на срок до 3 лет права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью;
• лишение свободы на срок до 5 лет, в том числе с лишением на срок до 3 лет права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью.

Нарушитель может избежать уголовной ответственности при соблюдении определенных условий, которые зависят от того, когда исполнена обязанность по уплате.

Если обязанность по уплате недоимки, пени, штрафов исполнена в полном объеме не позднее 75 рабочих дней со дня вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, то налоговики не будут передавать материалы проверки в следственные органы и уголовное дело не возбудят (п. 6 ст. 6.1, п. 3 ст. 32 НК РФ).

Если обязанность по уплате недоимки, пени, штрафов исполнена позже, то от ответственности освободят при одновременном выполнении двух условий: лицо совершило это преступление впервые и недоимка, пени и штраф полностью уплачены (ст. 76.1 УК РФ). Но к нарушителям суды подходят еще мягче и благосклонней. Даже если с оплатой не успели к моменту назначения первого заседания суда, но сделали это после полностью или даже частично, это признается судом обстоятельством, смягчающим наказание.

Что еще важно знать директору или предпринимателю? Это срок давности привлечения к уголовной ответственности, по истечении которого виновное лицо не может быть подвергнуто уголовному преследованию.

Перечисленные преступления считаются совершенными с момента неуплаты налога. По истечении срока, установленного для уплаты налога (страховых взносов, сбора), виновное лицо может быть привлечено к ответственности (п. п. 3, 4 ст. 57, п. 2 ст. 58 НК РФ). С этой же даты исчисляется срок давности, по окончании которого привлечь к уголовной ответственности нельзя (ч. 2 ст. 78 УК РФ, п. п. 3, 4, 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 № 48).

Срок давности зависит от тяжести преступления. По налогам (страховым взносам, сборам) преступление может быть небольшой и средней тяжести. Поэтому к ответственности могут привлечь:

1. в течение 2 лет за преступление небольшой тяжести (к которым относятся в т. ч. умышленные деяния, за совершение которых максимальное наказание, предусмотренное настоящим Кодексом, не превышает 3 лет лишения свободы) – неуплату налогов (страховых взносов):

• организацией – в крупном размере (кроме неуплаты группой лиц по предварительному сговору);
• предпринимателем – независимо от размера неуплаты: как в крупном, так и в особо крупном размере;
• налоговым агентом (организацией или предпринимателем) – в крупном размере;

2. в течение 6 лет за преступления средней тяжести (к которым в т. ч. относятся умышленные деяния, за совершение которых максимальное наказание, предусмотренное УК РФ, не превышает 5 лет лишения свободы) – за неуплату налогов (страховых взносов, сборов):

• налоговым агентом (организацией и предпринимателем) – в особо крупном размере;
• организацией – в особо крупном размере, а также в крупном размере группой лиц по предварительному сговору.

Срок давности истекает в последний день последнего года срока.  Если на дату вступления в силу приговора суда срок давности истечет, то от уголовной ответственности должны освободить. Если срок истечет еще до возбуждения уголовного дела либо во время следствия, то возбуждать дело не должны либо обязаны прекратить его. Правда, в этом случае прекращение дела будет по нереабилитирующим обстоятельствам.

Но если лицо уклоняется от следствия или от суда, например, чтобы избежать задержания и привлечения к уголовной ответственности, такими распространенными способами, как намеренное изменение места жительства, являясь подозреваемым (обвиняемым, подсудимым), нарушает избранную в отношении него меру пресечения, то течение срока давности приостанавливается (ч. 3 ст. 78 УК РФ).

Наиболее интересным моментом в преступлении и наказании по ст. 198-199 УК РФ является вопрос: после назначения или отбытия наказания долг по налогам остается?

Увы, но эта жертва может оказаться напрасной. А долг продолжит существовать даже после отбытия уголовного наказания или прекращения уголовного преследования по нереабилитирующим основаниям. И даже истечение сроков исковой давности по уголовному преследованию может не помочь.

В данном случае продолжают действовать правила о порядке взыскания налоговой задолженности, установленные Налоговым кодексом РФ. При этом если налоговым органом будет утрачено право на взыскание доначисленных по результатам налоговой проверки налогов ввиду пропуска сроков давности, предусмотренных п. 2 ст. 48 НК РФ, а не отсутствия оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности за нарушение налогового законодательства, налоговый орган не лишен права на взыскание ущерба, причиненного преступлением, путем обращения в суд с исковым заявлением о возмещении гражданином причиненного вреда, основываясь на положениях ст. 15 и 1064 Гражданского кодекса РФ. Более того, подобный иск может заявить и прокурор!